I. Einleitung
Beim Einsatz von Arbeitnehmern außerhalb Deutschlands stellt sich regelmäßig die Frage, ob eine Sozialversicherungspflicht in Deutschland weiterbesteht bzw. ob eine freiwillige Weiterversicherung möglich bzw. sinnvoll ist. Der vorliegende Newsletter soll einen Einblick in die Voraussetzungen der sozialversicherungsrechtlichen Ausstrahlungswirkung und Befreiungsmöglichkeiten hiervon geben sowie die Unterschiede in der steuerrechtlichen Behandlung des Auslandseinsatzes von deutschen Arbeitnehmern aufzeigen.
II. Sinn und Zweck der Ausstrahlungswirkung
Arbeitnehmer unterliegen grundsätzlich dem Sozialversicherungsrecht des Landes, in dem sie eine Beschäftigung tatsächlich ausüben. Als Ausnahme von diesem sog. Territorialitätsprinzip (§ 3 SGB IV) regelt § 4 SGB IV die sog. Ausstrahlung des deutschen Sozialversicherungsrechts auf Beschäftigungen im Ausland.
Sind die Ausstrahlungsvoraussetzungen (§ 4 SGB IV) erfüllt, ist der im Ausland beschäftigte Arbeitnehmer in Deutschland weiterhin sozialversicherungs- und -beitragspflichtig, hat im Gegenzug aber auch die gleichen Leistungsansprüche wie bisher. Unabhängig davon kann der im Ausland beschäftigte Arbeitnehmer daneben im Ausland sozialversicherungspflichtig werden, sofern kein Sozialversicherungsabkommen (zur Vermeidung der doppelten Sozialversicherungspflicht) zwischen Deutschland und dem Entsendungsland besteht.
Der wesentliche Zweck der Ausstrahlungswirkung besteht in der Vermeidung von Nachteilen, die sich insbesondere aus auslandseinsatzbedingten fehlenden Beitragszeiten ergeben können. Durch die Ausstrahlung werden beitragsfreie Zeiten, die ggf. zu geringeren Sozialversicherungsleistungen führen, vermieden. Im Einzelfall kann die fehlende Ausstrahlungswirkung, d. h. eine Befreiung von der deutschen Sozialversicherungspflicht, für den im Ausland eingesetzten Arbeitnehmer aber auch von Vorteil sein. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn eine private Absicherung zu günstigen Konditionen erreicht werden kann oder etwaige Pflichtbeiträge im Ausland wesentlich günstiger sind als in Deutschland.
III. Voraussetzungen der Ausstrahlungswirkung
Die Voraussetzungen der sozialversicherungsrechtlichen Ausstrahlung ergeben sich aus § 4 SGB IV. Dessen Wortlaut lautet wie folgt:
„(1) Soweit die Vorschriften über die Versicherungspflicht und die Versicherungsberechtigung eine Beschäftigung voraussetzen, gelten sie auch für Personen, die im Rahmen eines im Geltungsbereich dieses Gesetzbuchs bestehenden Beschäftigungsverhältnisses in ein Gebiet außerhalb dieses Geltungsbereichs entsandt werden, wenn die Entsendung infolge der Eigenart der Beschäftigung oder vertraglich im Voraus zeitlich begrenzt ist.
(2) Für Personen, die eine selbständige Tätigkeit ausüben, gilt Absatz 1 entsprechend.“
Demnach entfaltet sich die Ausstrahlungswirkung, wenn es sich um eine Entsendung im Rahmen eines im Inland bestehenden Beschäftigungsverhältnisses handelt, dessen Dauer im Voraus zeitlich begrenzt ist.
- Entsendung
Eine Entsendung setzt voraus, dass ein Arbeitnehmer vom Inland ins Ausland auf Weisung eines im Inland ansässigen Arbeitgebers versetzt wird, um dort eine Beschäftigung für diesen Arbeitgeber auszuüben.
- Zeitlich befristete Entsendung
Diese Entsendung muss zeitlich befristet sein, entweder durch vertragliche Befristung oder durch die Eigenart der Beschäftigung. Eine Höchstgrenze für die zeitliche Befristung sieht das Gesetz nicht vor.
- Aktives deutsches Beschäftigungsverhältnis
Die Entsendung muss schließlich im Rahmen eines aktiven deutschen Beschäftigungsverhältnisses erfolgen.
Unter welchen Voraussetzungen von einem weiterbestehenden aktiven Beschäftigungsverhältnis mit dem (deutschen) entsendenden Arbeitgeber auszugehen ist, wird gesetzlich nicht näher definiert. Nach der Rechtsprechung des Bundessozialgerichts kommt es maßgebend darauf an, wo der Schwerpunkt der rechtlichen und tatsächlichen Merkmale des Beschäftigungsverhältnisses liegt.[1] Dies bedeutet im Zusammenhang mit einer Entsendung,
- dass der im Ausland beschäftigte Arbeitnehmer organisatorisch in den Betrieb des deutschen Arbeitgebers eingegliedert bleibt und die wesentlichen Elemente eines Beschäftigungsverhältnisse erfüllt werden und
- sich der Anspruch auf Arbeitsentgelt gegen den deutschen Arbeitgeber richtet.
a) Indizien für das Vorliegen eines deutschen Beschäftigungsverhältnisses
Weiterhin gilt als maßgebliches Indiz für das Vorliegen eines aktiven deutschen Beschäftigungsverhältnisses, dass der volle Arbeitsentgeltanspruch des Arbeitnehmers gegen den deutschen Arbeitgeber besteht (sog. Indizwirkung der deutschen Gehaltsabrechnung). Somit ist auch entscheidend, ob der deutsche Arbeitgeber das gezahlte Arbeitsentgelt für die Entsendung weiterhin in der Lohnbuchhaltung, ebenso wie für seine Beschäftigten in Deutschland, ausweist. Das bedeutet, dass der ins Ausland entsandte Mitarbeiter weiterhin in Deutschland auf der Payroll des entsendenden Unternehmens geführt werden muss und die Buchung der Personalkosten in der Lohnbuchhaltung in Deutschland verbleibt.
Ist dies der Fall, wird von den deutschen Versicherungsträgern grundsätzlich vermutet, dass eine Entsendung bzw. Ausstrahlungswirkung vorliegt und weitere Ermittlungen hinsichtlich der anderen Merkmale Eingliederung und Weisungsrecht (s.o.) werden nicht angestellt.[2]
aa) Gehaltsüberweisung in verschiedenen Währungen unerheblich
Irrelevant ist der Umstand, dass die Gehaltsüberweisung durch Zahlung von Teilbeträgen, auch in ausländischer Währung, erfolgt, solange alle Zahlungen vom deutschen Unternehmen getragen werden.
[1] BSGE 79, 214, 217; BSGE 84, 136, 138f.
[2] SGB IV §§ 4 und 5 Richtlinien zur versicherungsrechtlichen Beurteilung von Arbeitnehmern bei Ausstrahlung (§ 4 SGB IV) und Einstrahlung (§ 5 SGB IV) vom 20.11.1997 i. d. F. v. 02.11.2010, Ziff.: 3.3.1.
bb) Statistisches Gehaltskonto unerheblich
Darüber hinaus führt ein sog. statistisches Gehaltskonto im Ausland ebenfalls nicht zur Ablehnung der Indizwirkung. Ein statistisches Gehaltskonto ist ein vom ausländischen Unternehmen geführtes Lohnkonto, das von den Lohnkonten der regulären Mitarbeiter des ausländischen Unternehmens getrennt ist. Es wird in den Fällen eingerichtet, in denen zwar das deutsche Unternehmen das gesamte Arbeitsentgelt des entsendeten Arbeitnehmers zahlt, der Arbeitnehmer aber in Anwendung eines Doppelbesteuerungsabkommens nur zur ausländischen Lohnsteuer herangezogen wird. Die Gehaltsabrechnung erfolgt weiterhin ausschließlich durch das deutsche Unternehmen. Die aus Steuergründen vorgenommene statistische Gehaltsführung beim ausländischen Unternehmen ist unbeachtlich.
b) Fehlende Indizien für das Vorliegen eines deutschen Beschäftigungsverhältnisses
Bei fehlender Indizwirkung werden die weiteren Voraussetzungen für eine Entsendung nicht vermutet, sondern müssen gesondert überprüft werden.[1] Fehlende Indizien umfassen u. a. folgende Konstellationen:
aa) Interne Abrechnung der Personalkosten mit dem ausländischen Tochterunternehmen
Das Arbeitsentgelt wird insgesamt vom deutschen Mutterunternehmen auf ein deutsches Konto des Arbeitnehmers gezahlt. Intern werden die Personalkosten jedoch mit dem ausländischen Tochterunternehmen abgerechnet. Dieses macht die Lohnkosten bei der Gewinnermittlung als Betriebsausgabe steuerlich geltend. Der Tochterfirma wird somit die Arbeitsleistung wirtschaftlich zugerechnet. Es liegt daher grds. keine Ausstrahlung vor.
bb) Gesplittete Gehaltsabrechnungen
Ein im Inland vorliegendes aktives Arbeitsverhältnis wird bei gesplitteten Gehaltsabrechnungen (deutsches Unternehmen zahlt 55 % des Gehalts und das ausländische 45 %, wobei beide ihren Teil steuerlich geltend machen) in der Regel abgelehnt. Entscheidend ist in dieser Konstellation jedoch, in welchem Betrieb der Arbeitnehmer stärker eingegliedert ist und für wen er tatsächlich (zumindest überwiegend) seine Arbeitsleistung erbringt.
cc) Erfordernis besonderer Ermittlungen bei fehlenden Indizien
Andererseits führt auch das Fehlen der obenstehenden Indizien nicht zwangsläufig zur Verneinung der Ausstrahlungswirkung. Ob bspw. der deutsche Arbeitgeber Lohnsteuer abführen muss oder nicht, z. B. infolge eines Doppelbesteuerungsabkommens, ist unbeachtlich.
Auch allein wegen mangelnder wirtschaftlicher Belastung des deutschen Arbeitgebers infolge der Weiterbelastung der Personalkosten an das ausländische Unternehmen wird die Ausstrahlungswirkung nicht automatisch abgelehnt. Es entfällt lediglich die sog. Indizwirkung der deutschen Gehaltsabrechnung und es bedarf einer eingehenden Prüfung der übrigen Voraussetzungen.
c) Rumpfarbeitsverhältnis nicht ausreichend
Schließlich reicht ein im Inland bestehendes bloßes „Rumpfarbeitsverhältnis“ nicht aus, um ein aktives deutsches Beschäftigungsverhältnis i. S. d. § 4 SGB IV zu begründen. Merkmale eines solchen Arbeitsverhältnisses sind u. a. Abreden über das Ruhen der Hauptpflichten hinsichtlich Arbeitsleistung auf Seiten des Arbeitnehmers und der Zahlung von Arbeitsentgelt auf Seiten des Arbeitgebers,
[1] SGB IV §§ 4 und 5 Richtlinien zur versicherungsrechtlichen Beurteilung von Arbeitnehmern bei Ausstrahlung (§ 4 SGB IV) und Einstrahlung (§ 5 SGB IV) vom 20.11.1997 i. d. F. v. 02.11.2010, Ziff.: 3.3.2.
bzw. ein automatisches Wiederaufleben bei Rückkehr ins Inland.
Nur bei Vorliegen aller anderen Voraussetzungen der Ausstrahlungswirkung (Befristung, fortbestehendes Direktionsrecht des deutschen Unternehmens, Entsendung von Deutschland ins Ausland = Schwerpunkt der Beschäftigung beim deutschen Unternehmen) kann somit in den Fällen der gesplitteten Gehaltsabrechnung bzw. der fehlenden wirtschaftlichen Belastung des deutschen Unternehmens dennoch im Wege der Ausstrahlung die Sozialversicherungspflicht in Deutschland bestehen.
- Beendigung der Ausstrahlungswirkung
Die Ausstrahlungswirkung endet mit dem Fortfall einer der vorgenannten Voraussetzungen, insbesondere wenn der Schwerpunkt der Beschäftigung nicht mehr als beim deutschen Unternehmen gesehen werden kann bzw. mit Zeitablauf der Befristung. Fehlt es an einer der Voraussetzungen, entfällt die Sozialversicherungspflicht.
Am häufigsten sind Fälle, in denen ein zunächst befristetes Arbeitsverhältnis in ein unbefristetes umgewandelt wird oder der (deutsche) Arbeitgeber gewechselt wird.
VII. Bemessungsgrundlage
Bei einer deutschen oder gesplitteten Gehaltsabrechnung ist das für die Beitragsberechnung zugrunde zu legende Gehalt nach § 14 SGB IV zu ermitteln. Für die Prüfung des beitragspflichtigen Arbeitsentgelts wird – nach wie vor – das Gesamtgehalt (bei gesplitteter Gehaltsabrechnung beide Gehaltsteile, sowohl vom deutschen als vom ausländischen Unternehmen) berücksichtigt.
VIII. Arbeitnehmerentsendung im Steuerrecht
Die Sozialversicherungspflicht ist zu differenzieren von der Steuerpflicht des Arbeitnehmers:
Im Steuerrecht kommt es für die Beurteilung der Steuerpflicht des Arbeitnehmers insbesondere darauf an, ob das aufnehmende Unternehmen entweder eine eigene arbeitsrechtliche Vereinbarung mit dem Arbeitnehmer hat, oder als dessen wirtschaftlicher Arbeitgeber angesehen werden kann.[1] Wirtschaftlicher Arbeitgeber ist derjenige, der den Arbeitnehmer in seinen Geschäftsbetrieb integriert, weisungsbefugt ist und die Vergütung für die geleistete unselbstständige Arbeit wirtschaftlich tatsächlich auch trägt.
Aber auch die Dauer des Aufenthaltes im Gastland hat Auswirkungen auf die Steuerpflicht. Selbst wenn die Kosten nicht vom deutschen Arbeitgeber getragen werden, tritt im Regelfalle nach 183 Tagen im Gastland ein Besteuerungsrecht des Gastlandes ein.
Aufgrund der unterschiedlichen Voraussetzungen im Sozialversicherungs- und Steuerrecht kann es vorkommen, dass der Arbeitnehmer zwar noch in Deutschland sozialversicherungspflichtig ist, aber das ausländische Unternehmen steuerrechtlich als Arbeitgeber angesehen wird und somit den Entsendungsaufwand trägt und als solchen auch geltend machen kann.
- Beispiel: Einheitlichkeit von Steuer- und Sozialversicherungsrecht
Das entsendende deutsche Unternehmen bezahlt weiterhin das Arbeitsentgelt für den befristet im Ausland tätigen Arbeitnehmer, und führt das Entgelt auch in seiner Lohnabrechnung auf. Das aufnehmende Unternehmen in Thailand zahlt nichts. Der Mitarbeiter kehrt nach 5 Monaten Aufenthalt wieder nach Deutschland zurück.
Dies hat die folgenden Konsequenzen:
a) Sozialversicherungsrecht
Schon wegen der Indizwirkung der deutschen Gehaltsabrechnung liegt Ausstrahlungswirkung vor, so dass der
[1] BMF-Schreiben v. 09.11.2001 – IV B 4 – S 1341 – 20/01, S. 3
Arbeitnehmer weiter in Deutschland sozialversicherungspflichtig ist.
b) Steuerrecht
Arbeitgeber ist das entsendende deutsche Unternehmen, da es auch wirtschaftlicher Arbeitgeber ist. Aufwandskosten werden von diesem Unternehmen getragen und können somit auch steuerlich als Aufwand geltend gemacht werden.
Ein Besteuerungsrecht Thailands ergibt sich auch nicht aus dem Doppelbesteuerungsabkommen, da der Mitarbeiter sich weniger als 183 Tage in Thailand aufhält.
- Beispiel: Divergenz von Steuer- und Sozialversicherungsrecht
Wie Beispiel 1, die Entsendung dauert aber 7 Monate.
a) Sozialversicherungsrecht
Wie oben.
b) Steuerrecht
Gemäß Art. 14 Doppelbesteuerungsabkommen Thailand Deutschland erhält ab einem Aufenthalt von 183 Tagen Thailand das Besteuerungsrecht. Deutschland stellt den Arbeitslohn von der Besteuerung frei.
- Beispiel: Divergenz von Steuer- und Sozialversicherungsrecht
Das entsendende deutsche Unternehmen bezahlt weiterhin das Arbeitsentgelt für den befristet in Thailand beschäftigten Arbeitnehmer, dieses wird jedoch dann durch interne Abrechnung mit dem empfangenden Unternehmen als Personalkosten vom empfangenden Unternehmen wirtschaftlich getragen. Eine arbeitsrechtliche Vereinbarung mit dem empfangenden Unternehmen gibt es nicht. Der Arbeitnehmer unterliegt weiterhin dem Weisungsrecht des entsendenden Unternehmens.
Dies hat die folgenden Konsequenzen:
a) Sozialversicherungsrecht
Keine Indizwirkung mangels wirtschaftlicher Belastung des deutschen Unternehmens. Da aber ansonsten die Voraussetzungen für die Ausstrahlung vorliegen, ist der Arbeitnehmer im Inland sozialversicherungspflichtig.
b) Steuerrecht
Wirtschaftlicher Arbeitgeber ist das empfangende ausländische Unternehmen, daher werden von diesem Unternehmen Entsendungskosten getragen und können somit auch steuerlich als Aufwand geltend gemacht werden.
Gemäß Art. 14 Doppelbesteuerungsabkommen Thailand Deutschland erhält damit Thailand das Besteuerungsrecht bzgl. der persönlichen Einkommensteuer des Arbeitnehmers.
- Beispiel: Einheitlichkeit von Steuer- und Sozialversicherungsrecht
Wie Beispiel 3, nur dass der Arbeitnehmer nicht mehr dem Weisungsrecht des entsendenden Unternehmens unterliegt und der Schwerpunkt seiner Tätigkeit im empfangenden Unternehmen liegt.
Dies hat die folgenden Konsequenzen:
- a) Sozialversicherungsrecht
Keine Indizwirkung mangels deutscher Gehaltsabrechnung. Eine weitere Voraussetzung der Ausstrahlung, nämlich das Weisungsrecht des deutschen Arbeitgebers, liegt ebenfalls nicht vor, daher keine Sozialversicherungspflicht in Deutschland.
- b) Steuerrecht
Wirtschaftlicher Arbeitgeber ist das empfangende ausländische Unternehmen, daher werden von diesem Unternehmen Entsendungskosten getragen und können somit auch steuerlich als Aufwand geltend gemacht werden. Damit ergibt sich eine Steuerpflicht des Arbeitnehmers in Thailand.
IX. Sozialversicherungs–abkommen
Deutschland hat mit einer Reihe von Ländern bilaterale Sozialversicherungsabkommen geschlossen, die im Wesentlichen den Erwerb von Rentenansprüchen und die Zahlung von Renten in den jeweiligen Staaten regeln. Mit sämtlichen Ländern innerhalb des Europäischen Wirtschaftsraumes und der Schweiz sowie mit folgenden Ländern[1] wurden bereits Sozialversicherungsabkommen zur Vermeidung einer doppelten Rentenversicherungspflicht geschlossen bzw. werden Verhandlungen geführt:
[1] Quelle: Sozialversicherungsabkommen und Vertragsverhandlungen, abrufbar unter: https://www.deutsche-rentenversicherung.de/Allgemein/de/Inhalt/2_Rente_Reha/01_rente/01_grundwissen/05_rente_und_ausland/01a_grundlagen/01_02_grundlagen_sozialversabkommen.html [zuletzt abgerufen am 31.08.2015].
Zu beachten ist, dass es nur wenige Sozialversicherungsabkommen gibt, die sämtliche Sozialversicherungszweige umfassen. Lediglich die Rentenversicherung wird in allen in der Tabelle aufgeführten Abkommen geregelt.
X. Schlussbemerkung
In Anbetracht der in Deutschland relativ hohen Beitragsbelastung und der immer geringeren zu erwartenden Leistungen ist die Vermeidung der Ausstrahlungswirkung durch die Vereinbarung einer gesplitteten Gehaltszahlung und Abrechnung der Personalkosten auf einer separaten Payroll im Ausland (ohne Rückbelastung) ggf. in Verbindung mit der Abmeldung in Deutschland für die Zeit des Auslandsaufenthaltes im Regelfalle die wirtschaftlich sinnvollere Variante. Folge hiervon wäre ein Entfallen der Beitragszahlungspflicht in Deutschland.
Die beim Arbeitgeber gesparten Beiträge können genutzt werden, um Beiträge für private Versicherungen zu bezahlen:
- Private weltweit gültige (Familien)-Auslandskrankenversicherung (ggf. als Firmen-Umbrella Vertrag ausgestaltet)
- Private weltweit gültige (Familien-) Haftpflichtversicherung
- Weltweit gültige Unfallversicherung
- Berufsunfähigkeitsversicherung
Private Rentenversicherung (bzw. freiwillige Weiterzahlung in die gesetzliche Versicherung möglich)
- Private Arbeitslosenversicherung (bzw. freiwillige Weiterzahlung in die gesetzliche Versicherung möglich)
Im Regelfall ist die Summe der Kosten geringer als der Arbeitgeberanteil, bei häufig besseren Leistungen. Bei Rückkehr nach Deutschland und Eingliederung in den deutschen Betrieb lebt dann die deutsche Sozialversicherung wieder automatisch auf.
Zu beachten sind allerdings auch die Folgen etwaiger Unterbrechungszeiten. Dies gilt insbesondere für ältere Arbeitgeber. Um diese zu verhindern, ist es auch möglich, freiwillig im Sozialversicherungssystem zu verbleiben. Dies muss jedoch, soweit keine Ausstrahlung vorliegt, vor Ausreise des Mitarbeiters beantragt werden. Die bloße Fortzahlung der Beiträge reicht nicht aus, um den Sozialversicherungsanspruch zu erhalten
Es ist daher wichtig, das Vorliegen einer Ausstrahlung vor Ausreise des Mitarbeiters eingehend zu prüfen und ggf. mit den Sozialversicherungsbehörden abzustimmen, um die wirtschaftlich beste Lösung für den Mitarbeiter zu ermitteln und sozialversicherungsrechtliche Nachteile für den Mitarbeiter zu vermeiden.