Newsletter No. 122

I. Einleitung

Deutsche Unternehmen lagern  gelegentlich   Teile ihres Geschäfts ins Ausland aus. Ent­weder ist die Produk­tion im Ausland billi­ger oder die Nähe zu Rohstoffen kann ein ausschlagge­bendes Kriterium für eine der­artige Verlage­rung sein. Häufig aber verla­gern Unterneh­men einen Teil ihres Ge­schäfts ins Ausland, nicht nur um dort selbst zu produzieren, sondern auch um die Nähe zu den Zulieferern zu haben und so eine bessere Kontrolle über diese ausüben zu können. Aus diesem Grunde werden ge­rade in Hongkong häufig Gesellschaften ge­grün­det, die beispielsweise die chinesi­schen oder asiatischen Zulieferer zum deut­schen Konzern koordinie­ren bzw. kontrollie­ren sollen.

Die Gründung einer Handelsgesellschaft in Hongkong ist aber gerade im Hinblick auf das deutsche Steuerrecht keine einfach zu handhabende Übung. Das Außensteuerge­setz (AStG) be­stimmt, unter welchen Voraus­setzungen das Einkommen der Hongkong-Gesellschaft gegebenenfalls auch in Deutschland versteu­ert werden muss.

Wir wollen im Folgenden anhand eines Bei­spiels einer deut­schen Firma („Inländer“), wel­che eine Hongkong Co., Ltd. („HK Ltd.“) gründet, um damit den Handel von China zu ihrer deutschen Firma zu organisie­ren, die Auswirkungen des AStG er­klären.

II. Funktionsverlagerung

Ein erstes Risiko ist in diesem Zusammen­hang der Problemkreis der Funktionsverlage­rung auf den an dieser

Stelle nur kurz eingegangen werden soll. Kennzeichen der Funktionsverlagerung ist,

dass nicht ein­zelne Wirtschaftsgüter auf eine ausländi­sche

konzernangehörige Gesell­schaft übertragen werden, sondern dass es sich um ein ganzes Paket an Leistun­gen han­delt, das an die ausländische Gesell­schaft übertragen wird und das Chan­cen und Risiken für die ausländi­sche Ge­sellschaft birgt. Der ge­setz­geberi­sche Zweck der besonde­ren Regeln der Funk­tionsverlagerung liegt insbesondere darin, dass angenommen wird, dass gerade immaterielle Güter in der heutigen Zeit ein immenses  Gewinnpo­tential beherbergen. Im Falle einer Funktionserlage­rung wird z.B. die Einkaufs­funktion des deutschen Mutterhauses teil­weise  nach Hongkong ausgelagert (und  da­mit auch Know-how und  Gewinnchan­cen).  Damit geht gerade auch das Gewinnpo­tential auf die ausländische Gesell­schaft über. Um hier eine Umgehung der inländischen Steuerpflicht zu verhindern, hat der deutsche Ge­setzgeber eine beson­dere Funktionsverlage­rungsverordnung (FVerlVO) geschaffen.

Insbesondere in folgenden Fällen handelt es sich um eine Funktionsverlagerung (Schrei­ben des Bundesfinanzministeriums vom 17.07.2009):

• Beendigung und Verlagerung der Tätig­keit eines Eigenproduzenten
• Beendigung und Verlagerung der Tätig­keit eines Eigenhändlers
• Umstellung eines Eigenhändlers zum Kommissionär
• Umstellung eines Eigenproduzenten zum Auftragsfertiger
• Auslagerung der Produktion auf einen Auftragsfertiger
• Umstellung eines Auftragsfertigers zum Eigenproduzenten
• Umstellung eines Kommissionärs zum Eigenhändler

Der Tatbestand einer Funktionsverlagerung stellt nicht darauf ab, ob durch einen entspre­chenden Vorgang die Gewinnerwar­tungen des verlagernden Unternehmens stei­gen (z.B. Verlagerung einer Teileferti­gung auf einen Auftragsfertiger mit Vergü­tung nach der Kostenaufschlagsmethode) oder ob sie gemindert werden (z.B. bei Um­stellung vom Eigenhändler  zum Kommissio­när). Für die Tatbestandsverwirkli­chung ist es auch uner­heblich, ob das verlagernde Unternehmen aus tatsächlichen oder rechtlichen Gründen in der Lage ist, die betreffende Funktion wei­terhin selbst auszuüben.

Rechtsfolge einer Funktionsverlagerung ist die Bewertung eines Transferpakets unter Be­rücksichtigung des enthaltenen Gewinnpo­tenzials (Flick/Wassermeyer/Baumhoff, § 1 Tz. V77) und damit die Festlegung der Besteuerungs­grundlage.

 III. Definition einer Zwischengesellschaft

Weiterhin stellt sich aus Sicht des AStG die Frage, ob die HK Ltd. eine Zwischengesellschaft im Sinne des AStG ist. Nur dann kann es – bei Vorliegen weiterer Voraussetzungen – zu ei­ner Zurechnung des Einkom­mens an den In­länder kommen.

Eine Zwischengesellschaft ist eine Gesell­schaft in einem Niedrigsteuerland, deren Gründung der deutsche Gesetzgeber als mög­licherweise durch Steu­erumgehungs­mo­tive motiviert ansieht. Sie kann daher für ihre in Deutsch­land unbe­schränkt steuerpflichtigen Anteilseigner (z.B. eine deutsche GmbH)  steuerli­che Fol­gen auslösen, die im Zweifel nicht er­wünscht sind.

Die Voraussetzungen einer Zwischengesell­schaft sind wie folgt:

1. Ausreichende Beteiligungsquote

Die Gesellschaft (HK Ltd.) muss sich di­rekt oder indi­rekt im Mehrheitsbesitz von einem oder mehreren Steuerin­ländern befin­den. Dabei wird eine mittelbare Beteili­gung eingeschlossen. (Bei­spiel: Der Inländer A ist zu 50% an der deutschen  Gesellschaft B beteiligt, diese ist wie­derum zu 30% an der Zwi­schengesell­schaft C in Hongkong beteiligt. A hält damit an der C eine mittel­bare Beteiligung von 15%). Die An­teile mehre­rer Inländer werden zusammenge­rech­net. Darüber hinaus sind auch die Stimm­rechte ausschlaggebend, so­weit diese sich von den Gesellschaftsan­teilen unterschei­den. Auch sie werden ge­mäß ih­rem prozentualen Anteil entspre­chend berück­sichtigt. Wesentlich ist auch, ob tatsäch­lich Einfluss ausgeübt werden kann. Ist dies der Fall, wie z.B. bei Treuhändern, dann ist eine ausreichende Beteiligungs­quote auch gegeben, wenn sie zwar faktisch bei 0% liegt, aber der Einfluss überragend ist.

2. Passive Tätigkeit

Die Gesellschaft wird nur insoweit als   steuer­schädliche Zwi­schengesell­schaft angese­hen, als sie nicht aktive Tätigkeiten aus­führt. Somit un­terliegen nur Einkünfte aus passiven Quellen durch die Zwischenge­sellschaft der Hinzu­rechnungsbesteuerung (dazu aus­führlich unter IV.).

Als Zwischengesellschaft kann eine Gesell­schaft außerdem nur in Bezug auf die­jenigen Einkünfte angesehen werden, die einer niedri­gen Besteuerung unterlie­gen.

3. Niedrigsteuerland

Die Gesellschaft muss in einem Niedrigsteu­erland an­gesiedelt sein. Ein Nied­rigsteuerland liegt nach deutscher Defi­nition vor, wenn die Ertragsteuerbelastung unter 25% liegt. Dies ist in Hongkong regelmäßig der Fall. Darüber hinaus liegt eine niedrige Besteue­rung auch vor, wenn 25% oder mehr zwar recht­lich geschuldet aber tatsäch­lich nicht erhoben werden (auf­grund von Erlassen oder ähnlichem – soge­nannte Maltaklausel)

Auf die Besteuerung einer solchen Zwi­schen­gesellschaft, die alle drei dieser Voraus­setzungen erfüllt, findet dann § 8 AStG Anwendung.

 IV. Aktive und passive Einkünfte

Bei den Lieferungs- und Leistungsbeziehun­gen wird zwischen akti­ven und passiven Tätig­keiten unterschie­den. Aktive Tätigkei­ten werden als legitim angesehen und steuer­lich nach den allgemei­nen Regeln behan­delt und sind somit nicht steuerschädlich. Bei passi­ven Tätigkeiten wird dage­gen unwiderleg­bar vermutet, dass sie in unange­messener Weise in das Ausland verla­gert worden sind. Sie werden daher in das Inland zurückverlagert und dort besteu­ert.

• 8 AStG trifft die Unterscheidung zwi­schen aktiven und passiven Ein­künften, in­dem dieje­nigen Einkünfte definiert wer­den, die der Gesetzgeber als aktiv ansieht. Alle ande­ren Einkünfte, die nicht unter diese Defini­tion fallen, sind daher passive Einkünfte und voll in Deutschland zu versteuern.

Exkurs

Nebenerträge, soweit sie mit aktiven Ein­künf­ten zusammenhängen, sind selbst ak­tiv, auch wenn sie isoliert betrachtet pas­siv wä­ren (z.B. Anlage von notwendi­gen Fi­nanzmit­teln oder Vermietung zeit­weise nicht genutzter Räumlichkeiten etc.). Es müs­sen aber Erträge sein, die nach der Ver­kehrsauffassung kein wesentli­ches eigenstän­diges Gewicht ha­ben.

V. Definition von Handel und Dienstleistungen

• 8 AStG bestimmt die Besteuerung ent­spre­chend der Tätigkeit der HK Ltd. Hier­bei kommen insbesondere Handels- und Dienstleistungstätigkeiten in Betracht.

1. Handel

Hauptmerkmal des Handels ist die Verschaf­fung der Verfügungsmacht über das ge­handelte Objekt, also die tatsächli­che wie rechtliche Möglichkeit über eine Sa­che zu ver­fügen. Eine reine Lieferung reicht ge­rade nicht aus. Der HK Ltd. muss es in tat­sächli­cher wie rechtlicher Hin­sicht möglich sein, dem Inländer die Verfügungs­macht an der  Sache zu verschaf­fen. Es darf aber vor der Weiterveräußerung auch keine Bearbei­tung oder ähnli­che Dienstlei­stung in dem Maße er­folgen, dass die Dienstleistung und nicht der Handel als Schwerpunkt der Tätig­keit an­zusehen wäre.

2. Dienstleistungen

Bei der Dienstleistung steht anders als beim Handel nicht das Objekt im Vorder­grund, sondern ein ökonomisches Gut, bei dem es im Unterschied zur Ware nicht auf den mate­riellen Wert, sondern auf eine von ei­ner Person er­brachten Leistung zur Befriedi­gung eines bestimmten Bedarfs ankommt. Dienstleistun­gen können administrativer, überwachen­der, technischer, beratender, ver­waltender und vermittelnder Art sein.

Damit ist der Hauptunterschied zwischen Handel und Dienstleistung gerade die Hand­habung des Handelsobjektes, z. B. die Verschaffung des Eigentums an der Sa­che (Handel) oder die Bewertung bzw. Verwal­tung einer Sache (Dienstleistung).

Es ist zu beachten, dass die Einordnung als Dienstleistung oder als Han­delsleistung noch nicht dazu führt, dass die Leistung selbst eine passive oder aktive Tätigkeit dar­stellt. Das ist abhängig von weiteren Fakto­ren, die im Weiteren behandelt wer­den. Eine Abgrenzung zwischen Dienst­leistung und Handel ist erforderlich, da sich die Aus­nahmen im Katalog des § 8 AStG jeweils un­terscheiden.

3. Einzelbeispiele

Die teilweise sehr komplizierte Unterschei­dung zwischen der Einordnung einer Tätig­keit als Handel oder Dienstlei­stung soll im Folgenden an einer Reihe von Beispielen er­klärt werden.

a) Kommissionär/Konsignator

Der Kommissionär (ebenso der Konsigna­tor) betreibt Handel, da sowohl der Verkaufs- als auch der Einkaufskommissio­när dem Kommitten­ten die Verfügungs­macht an den Waren ver­schafft. Die Verschaffung der Ver­fügungs­macht ist gerade das Merkmal des Handels und kann nicht als Dienstleis­tung ausge­legt werden. Zwar leisten Kommis­sionäre neben dem Handel auch häu­fig eher dienstleistungsähnliche Dinge, doch kommt es bei der Bewertung regelmä­ßig auf den Schwerpunkt der Arbeit an und diese liegt beim Kommissionär gerade auf dem Handel, womit er steuerrechtlich auch entsprechend behandelt wird.

b) Handelsmakler/Makler

Der Makler (§ 652 BGB) und der Handels­makler (93 ff. HGB) sind Dienstleister. Sinn ihrer Einschaltung ist es, Ge­schäfte zu vermit­teln. Der Warenfluss fin­det ohne ihre Beteiligung statt. Sie verschaf­fen keine Ver­fügungsmacht und er­langen sie selbst auch nicht. Ökonomisches Gut ist die Ver­mitt­lung, so dass es zu einem Han­del zwischen den vermittelten Parteien kommen kann.

c) Scouting

Das Scouting ist regelmäßig eine Dienstlei­s­tung, da auch hier kein Waren­fluss stattfin­det. Die Gesellschaft sucht und findet in die­sem Falle nur die einschlägi­gen Waren. Das Scouting ist folg­lich eine Unterart des (Handels-) Mak­lers.

d) Qualitätssicherung

Die Qualitätssicherung stellt regelmäßig eine Dienstleistung dar. Sie ist ein ökonomi­sches Gut bei dem die Leistung im Vordergrund steht, nämlich ge­rade die Kontrolle und Siche­rung der Qualität.

e) Logistikkontrolle

Bei der Logistikkontrolle steht ebenso wie bei der Qualitätssicherung das ökonomi­sche Gut der Leistung im Vordergrund. Es geht um eine reine Kontrolle. Ein Erwerb von Gü­tern findet in keiner Weise statt. Logi­stik­kontrolle ist daher eine Dienstleistung.

f) Forschung

Im Rahmen der Forschung ist zu unterschei­den, ob die HK Ltd. für den In­län­der forscht oder auf eigene Rechnung tä­tig wird und dann das Ergebnis an den In­länder ver­kauft. Forscht die HK Ltd. auf Rech­nung des Inländers, dann handelt es sich um eine Dienstleistung, da die Leistung im Vordergrund steht. Forscht sie aber auf ei­gene Rechnung, verkauft die Ergebnisse an den Inländer und nimmt damit am wirt­schaftlichen Verkehr teil, so handelt es sich bei der Tätigkeit um einen Handel im Sinne von § 8 AStG. Inwieweit dies aber das Merk­mal der Teilnahme am allgemei­nen wirt­schaftlichen Ver­kehr erfüllt, ist jeden­falls dann fraglich, wenn nur der Inlän­der die For­schungsergebnisse ab­nimmt (zur Defini­tion siehe im Folgen­den).

Die Rechtsfolge bei Dienstleistungen, die zu­dem die unten genannten Voraussetzungen von § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG erfüllen, ist, dass die Einnahmen passiv sind und damit als steu­erschädlich behandelt werden. Das bedeu­tet, der Gewinn der HK Ltd. ist dem Steuerinländer zuzurechnen.

Kommt man nach der Berücksichtigung des § 8 Abs. 1 Nr. 4 oder 5 AStG zu dem Schluss, dass es sich um aktive Einkünfte der HK Ltd. handelt, dann sind diese Einkünfte nicht der deutschen Muttergesellschaft zuzu­ordnen sondern unterfallen ausschliess­lich dem Hongkonger Steuerrecht.

 V. Voraussetzungen des § 8 Abs. 1 Nr. 4 (Handel) und 5 (Dienstleistungen) AStG

Nachdem die Aktivität der HK Ltd. einge­ord­net ist, kann eine Bewertung vorgenom­men werden, ob es sich bei den Einkünften um aktive Einkünfte oder passive Ein­künfte handelt. Um eine Zurechnung der Gewinne zum Inländer zu vermeiden, soll­te es sich um aktive (Handels- oder Dienstleistungs-) Einkünfte handeln, an­son­sten droht eine Doppelbesteuerung (dazu unten).

1. Handel

Nach § 8 Abs. 1 Nr. 4 AStG begründet der Handel nur dann aktive (und damit steuerun­schädliche) Ein­künfte, wenn be­stimmte weitere Voraussetzungen erfüllt sind. Damit ist diese Norm eine Negativ-Ab­gren­zung. Begründet wird dies da­mit, dass die Ausübung von Handel, an­ders als z. B. die Produktion, nicht an einen bestimm­ten Ort gebunden ist. Allein die Tatsache, dass formal eine auslän­dische Ge­sellschaft Käufer und Verkäufer im Han­delsverkehr ist, besagt da­her noch nicht, dass diese Gesell­schaft tatsächlich die entsprechenden (steuerunschädliche) Funktionen ausübt.

In Fällen des Handels liegen aktive Ein­künfte vor, wenn die ausländische Gesell­schaft einen qualifizierten Geschäftsbetrieb  unterhält, welcher die fol­genden Voraussetzungen erfüllen muss:

• Unterhaltung eines für derartige Han­delsgeschäfte in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbe­triebs (z.B. Ausstattung mit hinreichenden Büro­räu­men, ausreichendes Personal (wohl mind. drei Arbeitnehmer), etc.). Grundsätzlich muss die Teilnahme am wirt­schaftli­chen Verkehr möglich sein.
• Teilnahme am allgemeinen wirt­schaftli­chen Verkehr (Problematik der Definition: siehe unten). Dabei ge­nügt es, wenn sich die Gesellschaft nur beim Einkauf oder beim Verkauf der Waren an eine unbestimmte An­zahl von Personen wendet, die Wa­ren aber ausschliesslich an ein ihr nahe­stehen­des Unternehmen ver­kauft oder von ihm bezieht. Da­durch wer­den Einkaufs- und Ver­kaufsgesell­schaften im Ausland aus der Hinzurechnungsbesteuerung heraus­genom­men, und zwar auch dann, wenn die Ware aus dem Inland oder in das In­land von oder an den Steu­erpflichti­gen geliefert wird.

Für das Vorliegen dieser Voraussetzungen ist der Steuerpflichtige nachweis­pflichtig.

Es kommt folglich ausschlaggebend auf die Definition der Teilnahme am allge­meinen wirt­schaftlichen Verkehr an.

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat die Teil­nahme am allgemei­nen wirtschaftlichen Ver­kehr defi­niert und fordert eine Tätigkeit, die ge­gen Entgelt an den Markt gebracht und für Dritte äußerlich erkennbar angeboten wird (Urteil vom 9. Juli 1986  (I R 85/83) BStBl. 1986 II S. 85). Die Auslegung der Teil­nahme am wirtschaftlichen Verkehr ist damit weniger weit gefasst als die Erweite­rung zur Teilnahme am allgemeinen wirt­schaftlichen Verkehr. Diese fordert, dass die Zwischengesellschaft nach außen hin in Er­scheinung tritt und sich an eine – wenn auch begrenzte – Allgemeinheit wen­det. Ent­scheidend ist also, ob für außen­stehende Dritte erkennbar wird, dass die HK Ltd. ein Gewerbe betreibt. Der BFH geht so weit, dass er bestätigt, dass eine Beteili­gung am all­gemeinen wirtschaft­lichen Verkehr nicht vorliegt, wenn die Lei­stungen ausschliesslich innerhalb eines Kon­zerns erbracht werden und die Beschrän­kung auf der inneren Kon­zernstruktur be­ruht (BFH Urteil vom 29 Au­gust 1984 (I R 68/81)).

Da im Beispiel die HK Ltd. zwar als Einkäu­fer für den deutschen Mutterkonzern agiert, auf der anderen Seite aber eine Mehr­zahl von Ver­käufern aus verschiedenen Gesell­schaften und Gesellschaftsstrukturen stehen, die in keiner Verbindung mit dem Konzern ste­hen, würde die HK Ltd. am allge­meinen wirtschaftli­chen Verkehr teilneh­men. Rechtsfolge dessen ist, dass das Einkommen aktiv wäre und es zu keiner Hin­zurechnungsbesteuerung bei der deut­schen Muttergesellschaft kommen würde. Diese Ansicht vertritt auch das Bundesfi­nanz­mi­nisterium (Schreiben betreffend Grund­sätze zur Anwendung des Außen­steu­ergesetzes vom 14. Mai 2004 (IV B 4 – S 1340 – 11-04)), wel­ches den Fall eines Ein­kaufkommissionärs als Teilnahme am allgemeinen wirtschaftli­chen Verkehr akzeptiert.

2. Dienstleistungen

• 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG definiert zwei Tatbe­stände, in denen Einkünfte aus Dienst­leistun­gen passive (also steuerschädliche) Ein­künfte sind.

Nach Buchst. a) sind Einkünfte aus Dienst­leistungen passive Einkünfte, wenn sich die HK Ltd. für die Erbringung der Dienstleistun­gen Personen bedient, die in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig sind und gemäß § 7 AStG an ihr beteiligt sind (Beteiligung in diesem Sinne bedeu­tet: mehr als 50%). Ein Beispiel für eine schädli­che Mitwirkung wäre es, wenn die HK Ltd., welche die Dienstleistungen er­bringt, teilweise per Telefon oder Emailkon­takt aus Deutschland von der Muttergesell­schaft in ihren Geschäften geführt würde. Ebenso verhält es sich, wenn sich die Gesell­schaft für die Erbrin­gung der Dienst­leistungen einer diesen Steu­erpflichtigen nahe­stehenden Person be­dient, die mit den empfangenen Leistun­gen in Deutschland un­beschränkt steuer­pflichtig ist.

Buchst. b) beschreibt, dass Ein­künfte aus Dienstleistungen der HK Ltd. an einen an ihr beteiligten unbeschränkt Steu­erpflichti­gen oder einer diesem Gesell­schafter naheste­henden Person grund­sätzlich passive Ein­künfte sind. (Beispielsweise wenn die HK Ltd. Beratungsleistungen erbringt). Da­durch soll verhindert werden, dass die beim Inländer anfal­lenden, und als Be­triebsausga­ben abziehbaren Kosten, erhöht werden.

Keine Zwischeneinkünfte in die­sem Sinne lie­gen jedoch vor, soweit die Dienstleistun­gen als eigene wirtschaftliche Leistung der ausländischen Ge­sellschaft an­gesehen wer­den können. Das ist der Fall, wenn:

• der Steuerpflichtige nachweisen kann, dass die ausländische Gesell­schaft ei­nen für das Erbringen derarti­ger Dienst­leistungen eingerich­teten Ge­schaeftsbetrieb (qualifi­zierter Geschäfts­betrieb, siehe oben) hat, und
• diese Dienstleistungen ohne Mitwir­kung des Inländers oder einer ihm na­he­stehenden Person erbracht wer­den.

Durch diese Regelung ist es möglich, dass eine mit den erforderlichen Res­sourcen aus­gestattete ausländische Dienstleistungsge­sell­schaft ihre Dienst­lei­stungen steuer-un­schädlich an den Inländer  (die deutsche Mut­tergesellschaft) erbringen kann. Damit ist die Einrichtung einer kon­zerninternen Dienstleistungsfunktion im Ausland (unter den obigen Voraus­setzungen) möglich.

Die zweite Ausnahme führt dazu, dass, wenn eine HK Ltd. Servicelei­stungen nur für den Inländer erbringt und dabei auf Wei­sung des Inländers seine Wunschliefe­ran­ten anspricht, von einer Mitwirkung des Inländers aus­zugehen ist und dies zu pas­si­ven Einkünften aus der Agententätig­keit führt.

VI. Rechtsfolge aktiver und passiver Einkünfte

Im Falle passiver Einkünfte wer­den die Ein­künfte der HK Ltd. dem inländischen Ge­sell­schafter zur Besteuerung zugerech­net. Die Steuer wird nach § 7 AStG gemäß den deut­schen Steuervorschriften in dem jeweiligen Jahr ermittelt. Die Hinzu­rechnungsbesteue­rung nach §§ 7 ff. AStG führt damit zu einer Dop­pelbesteuerung, wenn und soweit auch in HK eine Besteuerung erfolgt. Das gilt in aller Regel auch dann, wenn ein DBA be­steht, da Deutschland sich in den meisten DBA eine Doppelbesteuerung für diesen Fall vorbehal­ten hat (Aktivitätsklauseln). Da mit Hongkong aber (bislang) kein DBA besteht, stellt sich diese Frage hier nicht.

VII. Fazit

Eine HK Ltd. kann eine Struk­tur wählen, die zu aktiven Ein­nah­men führt. Unabhän­gig davon, ob sie Han­del betreibt oder Dienst­lei­stungen anbietet, ist es möglich, die oben genannten Ausnah­men zu erfüllen und so aktive Einkünfte zu erlangen.