Newsletter No. 152

I. Sachverhalt

Ein deutscher Geschäftsführer einer deut­schen GmbH mit Wohn­sitz in Deutschland verbringt einen Teil sei­ner (Arbeits-) Zeit in China und soll für diese Zeit von der chine­si­schen Gesell­schaft dafür adäquat be­zahlt wer­den.

Hier kommen verschiedene rechtliche Ges­taltungsmöglichkeiten in Frage:

• Anstellungsvertrag mit der chine­si­schen Gesellschaft, und/oder
• Eine einmalige jährliche Bonuszah­lung durch die chinesische Ge­sell­schaft, und/oder
• Entlohnung für die Management-funktion in der chi­ne­si­schen Gesellschaft. Dies kann für die Stellung als Director der chine­si­schen Gesellschaft, als Gene­ral Manager oder in einer aufsichtsrats­ähnlichen Posi­tion (Super­visor) der chinesischen Ge­sell­schaft sein.

Nachfolgend wird aufgezeigt  wel­che steuerrechtlichen Konsequenzen die­se verschiedenen Gestaltungsmöglichkei­ten haben und wie durch eine entsprechende Vertragsgestaltung die Steuerbelastung ent­spre­chend gering gehalten werden kann.

II. Steuerliche Behandlung der Vergü­tung

Zu unterscheiden ist die steuerliche Be­handlung der Vergütung in Deutsch­land ei­nerseits und in China andererseits.

1. Welteinkommensprinzip in Deutsch­land

Zunächst ist das deutsche Steuer­recht zu be­achten, wonach der deutsche Ge­schäfts­füh­rer in Deutschland aufgrund seines deut­schen Wohnsitzes grundsätz­lich unbe­schränkt steuerpflich­tig ist und bleibt, soweit er seinen deutschen Wohnsitz nicht aufgibt. Dies hat zur Folge, dass in Deutschland sein Welt­einkom­men (d.h. auch Einkünfte aus ei­ner Tätigkeit in China) besteu­ert wird, es sei denn ein Doppelbe­steuerungsabkommen („DBA“) weist für einen Teil der Einkünfte das Be­steue­rungs­recht einem anderen Land zu.

2.    Einkommen aus nichtselbstständiger Arbeit in China

Bei einem Auf­enthalt in China von unter 183 Tagen in einem Jahr ist das Ge­halt, das in Deutschland von der deut­schen Gesell­schaft für Tätigkeiten in China weiter bezahlt wird in China nicht steu­erpflich­tig, wenn dieses nicht von der deut­schen Gesellschaft an die chinesische Ge­sellschaft weiterbelastet wird (Art. 15 Abs. 2 des DBA Detuschland-China).

Dies gilt aller­dings nicht, wenn die Person eine Manage­mentposition bei der chinesischen Gesell­schaft (Director, General Manager, CEO, Chief Representa­tive, etc.) bekleidet. In die­sem Fall ist sämtli­ches Gehalt, welches von der deutschen Ge­sellschaft für diese Stel­lung in China ausbezahlt wird, vom ersten Tag an in China zu versteuern und unter Progressionsvorbehalt in Deutschland anzugeben.

Wird das Gehalt von einer chinesischen Ge­sell­schaft für eine Tätigkeit in China ge­zahlt, so ist dieses auch schon bei einem Auf­enthalt von unter 183 Tagen (vom ersten Tag an) in China mit dem per­sönlichen Steuer­satz zu versteu­ern, Art. 1 Personal In­come Tax Law (PITL).

Wenn sich der Arbeitneh­mer insgesamt 183 Tage oder mehr innerhalb eines Jahres in China aufhält, dann ist er gem. Art. 1 PITL unbeschränkt steuerpflichtig in China, d.h. grundsätzlich muss der Arbeitnehmer sein Welteinkommen in China versteuern, sofern ein DBA das Besteuerungsrecht nicht einem anderen Land zuweist.

Für Ausländer besteht hier aber eine Ausnahme: Hält der Arbeitnehmer sich zwar mehr als 183 Tage, aber unter 6 Jahre in China auf, so hat er sein Gehalt für Tätigkeiten im Ausland, das von einem ausländischen Arbeitgeber final getragen wird, nicht in China zu versteuern (6-Jahres-Regel). Die Zählung dieser 6 Jahre wird dadurch unterbrochen (und beginnt dementsprechend von neu), dass der Arbeitnehmer für mehr als 30 zusammenhängende Tage aus China ausreist (z.B. im Rahmen eines Secondments oder Projekts im Ausland). Die Besteuerung des Welteinkommens kann somit durch eine Ausreise von mehr als 30 Tagen alle sechs Jahre hinausgezögert werden. Allerdings muss der in China Steuerpflichtige dennoch seine weltweiten Gehälter in China angeben.

Der Steuer­satz für Einkünfte aus nicht­selb­ständiger Tätigkeit in China bemisst sich pro­gres­siv nach der Höhe des (chinesi­schen) Einkom­mens und reicht, je nach Höhe des Einkommens, von 3% bis 45%, Art. 3 PITL. Bei der Berechnung der Steuer wird ein Frei­betrag von 5.000 RMB (ca. 650 EUR) berücksichtigt. Die Steuer wird jährlich fällig, muss aber monatlich berechnet und bis zum 15. des Fol­gemonats vom Arbeitgeber abgeführt werden.

Bei einer angenommenen monatli­chen Ver­gü­tung von brutto 58.000 RMB (ca. 6.200 EUR), Jahresvergü­tung also knapp 700.000 RMB (ca. 80.000 EUR), wä­ren dies ca. 13.200 RMB (ca. 1.500 EUR) chi­nesische Einkom­mens­teuer, die der Steuer­pflichtige pro Mo­nat zu zahlen hätte. Dies entspricht einem ef­fekti­ven Steuersatz von ca. 23%.

Einige Gehaltsbestandteile konnten in China bis 31. Dezember 2018 gem. Art. 4 des alten PITL von 2011 steuerfrei an Ausländer ausgezahlt wer­den, so zum Beispiel Kosten für

• Miete,
• Schule,
• Umzug,
• Heimatbesuch,
• Essen, etc.

Dies war allerdings im Einzel­fall mit den Behörden vor Ort genauer abzustimmen, da lo­kale Regelungen dies noch genauer bestimmt haben. Außer­dem war nötig, dass die zuständige Fi­nanzbehörde die Steuerfrei­heit vorab (d.h. bevor das erste Gehalt ge­zahlt wurde) bes­tätigt hat, da eine nachträgliche An­er­kennung der Steuerfreiheit nicht möglich ist.

Seit 1. Januar 2019 existieren sechs Kategorien spezieller, abzugsfähiger Kosten, die sowohl chinesische Staatsbürger als auch Ausländer geltend machen können. Dazu zählen

• Ausbildungskosten von Kindern,
• Eigene Weiterbildungskosten,
• Kosten aufgrund medizinischer Behandlung von schwereren Krankheiten,
• Hypothekenzinsen,
• Mietausgaben sowie
• Pflegekosten für Eltern über 60.

Ausländer haben allerdings die Möglichkeit im Zeitraum vom 1. Januar 2019 bis 31. Dezember 2021 zu wählen, ob sie die Kosten wie bisher oder die Kosten des neu eingeführten Regimes geltend machen wollen. Ab 1. Januar 2022 ist allerdings für alle unbeschränkt Steuerpflichtigen nur noch der Abzug der Kosten aus den sechs speziellen Kategorien möglich.

1. Behandlung einer jährlichen Bonuszah­lung in China

Eine einmalige Jahreszahlung (Bonus) von 700.000 RMB (ca. 80.000 EUR) anstatt einer monatlichen Auszahlung wird ab 1. Januar 2022 die jährli­che Steuerlast grundsätzlich erhöhen.

Bis 31. Dezember 2021 wird es allerdings noch eine Regelung zur begünstigten steuerlichen Behandlung von Bonuszahlungen geben. Der Steuersatz für den Bonus wurde separat anhand der Höhe des Bonuses bestimmt. Die sich daraus ergebende Steuer wurde zu der Steuer gerechnet, die sich aus dem Rest der Einkünfte ergab. So ergab sich meist ein günstigerer Steuersatz als wenn die Bonuszahlung von vornherein zu den Einkünften gezählt wurde.

Genau dies ändert sich am 1. Januar 2022:

Ausgangspunkt ist dann, dass die chinesischen Steu­erbehörden bei der Berechnung der Ein­kommensteuer die jährliche Bonuszah­lung auf 12 Monate umlegen, um so ein fik­ti­ves mo­natliches Einkommen zu berech­nen. Von diesem werden dann wiederum die oben ge­nannten monatlichen Freibeträge (5.000 RMB) ab­gezo­gen. Der auf dieses  fiktive „monatli­che“ Einkommen anwendbare progressive Steuersatz wird dann auf die er­mit­telte monatliche Gesamtvergü­tung angewandt.

Bis 1. Januar 2022 können Steuerzahler wählen, welche Methode zur Anwendung kommen soll.

2. Behandlung von Managementvergü­tun­gen in China

Einkünfte aus Managementpositionen (Di­rec­tor, General Manager, Supervisor, etc.) bei chinesischen Gesellschaften wer­den in China grundsätzlich als Ein­kom­men aus selb­ständiger Arbeit ge­wertet. Dies gilt unabhängig da­von, ob die Vergü­tung monat­lich, halb­jährlich oder jähr­lich gezahlt wird. Dies muss der Steu­erpflich­tige mit dem persönlichen (pro­gressiven) Steuer­satz von 3% – 45% in China versteu­ern, so dass bei ei­nem jährlichen Einkommen von 700.000 RMB (egal ob als Einmalzahlung oder auf 12 Mo­nate verteilt) ein Steuersatz von ca. 23 % zur Anwendung kommt.

3. Wirkung des Doppelbesteue­rungsabkom­mens (DBA) Deutschland – China

Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) sol­len vermeiden, dass Personen, die in beiden Vertragsstaaten (Deutschland und China) steu­erpflichtig sind, dieselben Einkünfte in bei­den Staaten zu versteuern haben. Um diese Dop­pelbesteuerung zu vermeiden, weist das DBA das Besteuerungsrecht für verschie­dene Einkünfte einem der Vertragsstaaten zu. Das DBA zwischen Deutschland und China wurde am 10. Juni 1985 unterzeichnet und trat am 14. Mai 1986 in Deutschland in Kraft. Am 28. März 2014 wurde das neue DBA zwischen Deutschland und China unterzeichnet, welches am 1. Januar 2017 in Kraft getreten ist. Weiterhin ist zu beachten, dass das DBA zwischen Deutschland und China nicht auf Hongkong anwendbar ist.

Das DBA weist die in unserem Fall in Frage stehenden Einkünfte wie folgt zu:

• Nichtselbständige Tätigkeit

Artikel 15 des DBA weist die Be­steuerung für Einkünfte aus nicht selbst­ständi­ger Tätigkeit (monatli­che Ver­gü­tung / Bonus) dem Land zu, aus dem die Be­träge gezahlt werden oder das die Beträge final trägt, vorlie­gend also China.

Soweit eine Besteuerung in China nach­gewie­sen werden kann, wer­den die in China gezahlten Einkünfte nicht noch­mals in Deutschland besteuert sondern freigestellt. Das Finanzamt ver­langt in der Regel den übersetzten ausländischen Steuer­be­scheid so­wie ei­nen Zahlungsbeleg (z.B. Kopie des Konto­auszu­ges) als Nachweis.

Allerdings sind die Einkünfte aus China in Deutsch­land bei der Steuererklärung mit an­zugeben und werden daher bei der Berech­nung des deutschen persönlichen Ein­kom­mensteuersatzes berücksichtigt (Pro­gressions­vor­behalt), § 32b Absatz 1 EStG.

• Einkünfte aus selbstständiger Ar­beit

Es gilt für Einkünfte aus selbständiger Arbeit (wozu auch Management­vergütungen gehören) nach Arti­kel 16 des DBA, dass diese Einkünfte in dem Staat ver­steuert wer­den, in dem die Gesell­schaft ih­ren Sitz hat, also vorliegend eben­falls in China.

III. Zusammenfassung

Nach sämtlichen oben genannten Konstel­latio­nen der Zahlung (Zahlung von der chi­ne­si­schen Gesellschaft als Ge­halt, Bo­nus oder Managementvergü­tung), steht das Be-steu­erungsrecht China zu.

Je nachdem wie hoch die Zahlung aus­fällt und ob es sich um eine monatliche oder eine jährliche Zahlung handelt, be­stimmt sich die Höhe des chinesischen Steu­ersat­zes, wobei eine Auszahlung des Gehalts als monatliches Einkommen als Arbeitnehmer in den meis­ten Fällen am günstigsten besteuert wird. Je nach Höhe des Gehalts kann es sich auch lohnen, einen Teil als jährlichen Bonus auszuzahlen, der bis Ende 2021 noch günstiger besteuert wird.

Der Steuersatz in Deutsch­land beträgt ab ei­nem zu versteuerndem Jahresein­kom­men von 250.731 EUR ma­ximal 45%.

Würde nun ein Teil des Gehalts nicht in Deutschland sondern monatlich in China aus­gezahlt werden, so würde sich die steu­erli­che Belastung in Deutschland ver­rin­gern, wohingegen das in China ge­zahlte Ein­kom­men nur mit ca. 23% zu ver­steu­ern wäre (bei Einkommen als Arbeitnehmer). Allerdings ist es für jeden Einzelfall gesondert zu prü­fen, welche Auszahlungsmethode (monat­li­che Zahlung, jährliche Einmalzah­lung, oder Managementvergütung) am vorteil­haftesten für den Steuerpflichtigen ist.­­

Darüber hinaus ist es sinnvoll, einen Teil des chinesi­schen Gehalts als Allo­wance für z.B. Es­sen oder Wohnen zu zahlen, so dass die­ser Teil dann in China kom­plett steuer­frei aus­gezahlt werden kann.

Im Ergebnis kann mit vertretbarem Auf­wand eine reale finale Steuerentlastung erreicht werden, wenn ein Teil des Gehaltes von der chinesischen Gesellschaft gezahlt und getragen wird.